企业合并的会计处理与税收处理之间的差异都有哪些

1. 企业合并的会计处理与税收处理之间的差异都有哪些

企业合并会计处理和所得税政策的差异:
（一）企业合并的相关基本概念的差异
对于企业合并，税法和会计准则的定义并不一致，口径也并不完全相同，主要体现在两个方面：一方面是合并的判断标志不同，在会计准则中，是否能成为一个报告主体是合并是否发生的判断标准，但是，税法则将是否成为同一个法人主体作为标准；另一方面是合并的分类不同，企业合并在会计准则中分为同一控制下和非同一控制下两种，但是在税法中将企业合并分为一般性税务处理和特殊性税务处理。由于判断标志和分类均不同，会计核算和所得税在使用过程中的组合较多，易于造成差异。
（二）合并取得资产与负债的账面价值与计税基础的差异
1.对于同一控制下的企业合并，会计准则中规定，合并取得的各项资产和负债均需按照原账面价值入账。在税收政策中，若合并采用一般性税务处理，则需要按照各项资产和负债的公允价值作为计税基础，也就造成了账面价值和计税基础的差异；若合并采用特殊性税务处理，合并前后各项资产和负债的计税基础不变，但是，如果被合并方的原计税基础与原账面价值已存在差异，合并后此差异依然存在。
2.对于非同一控制下的企业合并，会计准则中规定，合并取得的各项资产和负债均需按照其公允价值入账。在税收政策中，若合并采用一般性税务处理，则计税基础也为取得的各项资产和负债的公允价值，两者一致；但是，若合并采用特殊性税务处理，合并前后的计税基础不变，因取得的各项资产和负债的公允价值和原账面价值的差异，其账面价值和计税基础之间产生差异。
（三）合并导致的会计收益与应税所得的差异
1.合并方支付对价的资产转让损益确认比较
税收政策对于股权支付和非股权支付采取不同的处理方式。对于股权支付的损益，会计准则认定其为所有者权益相关项目，不存在资产转让损益；同时，税法中也规定股权支付部分不产生资产转让损益，在此情况下不存在纳税调整。对于非股权支付的损益，税法中规定非股权支付部分需要计量其资产转让损益，但在会计准则中以控制方式不同规定了不同的处理方式。在同一控制下的企业合并中，非股权支付不能影响资产转让损益，需要进行纳税调整来调整税会差异；在非同一控制下的企业合并中，非股权支付则影响资产转让损益，与会计准则中处理方式相同，但是，若此时支付部分的原账面价值不等于原计税基础，即合并前已存在差异，则原差异会保留下来。
2.支付的相关费用、手续费、佣金等的处理差异比较
对于直接相关费用，除去同一控制下并且采用特殊性税务处理、非同一控制下并且采用一般性税务处理外，其他情况下对直接相关费用的会计核算和税务处理上均存在不同，需要进行纳税调整。对于发行债务工具产生的佣金和手续费等，税收政策规定其为当期损益，会计准则规定其应计入债务的初始确认金额，即产生了税会差异。对于发行权益工具产生的佣金和手续费，会计准则和税务处理上均不计入当期损益，不会产生税会差异。
3.合并成本与换入净资产入账价值（计税基础）之间的差异比较
税收政策中规定，合并成本为支付合并对价的公允价值和相关税费的集合。会计准则规定，同一控制下的企业合并成本为支付的合并对价的账面价值，而非同一控制下的企业合并成本为支付对价的公允价值与产生的直接相关费用、手续费、佣金等的集合。会计准则中规定，对于合并的差额：合并为同一控制时，合并差额应作为留存收益调整资本公积；合并为非同一控制时，合并差额应作为商誉或营业外收入（当期损益）。税收政策中规定，对于合并的差额，在采用一般性税务处理时，合并差额的处理方式与非同一控制下的企业合并时的处理方式相同；在采用特殊性税务处理时，产生的差额应当计入资本公积。

2. 企业合并涉及的企业所得税如何处理

根据《国家税务总局关于企业合并、分立业务有关所得税问题的通知》（国税发[2000]119号）企业合并业务的所得税应根据合并的具体方式处理。
（1）企业合并，通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。被合并企业的股东取得合并企业的股权视为清算分配。
合并企业和被合并企业为实现合并而向股东回购本公司股份，回购价格与发行价格之间的差额，应作为股票转让所得或损失。
（2）合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产（以下简称非股权支付额），不高于所支付的股权票面坐标（或支付的股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，当事各方可选择按下列规定进行所得税处理：
①被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。具体按下列公式计算：某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额=合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额×（被合并企业净资产公允价值÷合并后合并企业全部净资产公允价值）。
②被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权（以下简称旧股）交换合并企业的股权（以下简称新股），不视为出售旧股，按购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。
但未交换新股的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额，应视为其持有的旧股的转让收入，按规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。
③合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。
（3）关联企业之间通过交换普通股实现企业合并的，必须符合独立企业之间公平交易的原则，否则，对企业应纳税所得造成影响的，
税务机关有权调整。
（4）如被合并企业的资产与负债基本相等，即净资产几乎为零，合并企业以承担被合并企业全部债务的方式实现吸收合并，不视为被合并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产的转让所得。合并企业接受被合并企业全部资产的成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。被合并企业的股东视为无偿放弃所持有的旧股。

3. 如何处理企业合并业务的企业所得税

　　 《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发[2000]119号）规定：
　　（一）企业合并，通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。被合并企业的股东取得合并企业的股权视为清算分配。
　　（二）合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产（以下简称非股权支付额），不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20％的，经税务机关审核确认，当事各方可选择按下列规定进行所得税处理：
　　1.被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。具体按下列公式计算：某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额＝合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额×（被合并企业净资产公允价值÷合并后合并企业全部净资产公允价值）。
　　2.被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权（以下简称旧股）交换合并企业的股权（以下简称新股），不视为出售旧股，购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。但未交换新股的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额，应视为其持有的旧股的转让收入，按规定计算确认财产转让所得或损失，依法缴纳所得税。　　3.合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定

4. 合并会计报表中所得税的会计处理是怎样的

一、内部销售商品形成未实现内部销售利润的所得税处理问题
企业集团内部销售商品，购买企业本期内未实现对外销售而形成期末存货(含销售企业的销售毛利即未实现内部销售利润)时，销售企业根据收入确认条件将集团内部销售作为收入确认并计算毛利及所得税费用;但《合并会计报表暂行规定》规定，该交易从企业集团整体来看内部销售商品形成期末存货实际上相当于一个企业内部物资调拨活动，既不会实现利润，也不会增加商品的价值，只有在对外销售时才确认为企业集团收入并计算销售利润。因而母公司在统一计算应纳所得税时，应将未实现内部销售利润作应纳税时间差异处理，采用纳税影响会计法将其递延至该商品对外销售实现利润后再将其转回。
通过上述分析，交易当期母公司在编制合并会计报表时应将母公司已递延而销售企业纳入所得税费用并缴纳的未实现内部销售利润对企业集团所得税影响额予以抵销。在连续编制合并会计报表情况下，母公司应将上期销售商品形成的未实现内部销售利润涉及的所得税影响金额对本期期初未分配利润的影响予以抵销，因存货属流动资产，在正常情况下上期商品本期应对外销售，因而在编制抵销分录时对上期内部购进的存货包含的未实现内部销售利润视为在本期实现利润，将上期母公司递延的未实现内部销售利润对所得税的影响额在本期期初转回。现举例说明：
例1：某子公司2001年向母公司销售A商品200万元，成本150万元，销售毛利率为25%，母公司本期未对外销售，全部形成期末存货，假设母公司当年合并利润为1200万元，除未实现内部销售利润外无其他调整事项。2002年该子公司销售A商品300万元给母公司，成本230万元。2002年母公司A商品全部对外销售，无期末存货。假定双方所得税税率为33%。
根据题意作以下分析及会计处理：
1.2001年内部销售商品形成的未实现内部销售利润的所得税计算和抵销分录的编制。
(1)未实现内部销售利润对母公司统一计算企业集团所得税的影响：子公司分别纳税情况下所得税费用及应纳所得税16.5万元[(200-150)×33%];母公司统一计算所得税时企业集团的应纳所得税379.5万元{[1200-(200-150)]×33%｝;未实现内部销售利润对企业集团所得税的影响额(递延税款贷方)16.5万元[(200-150)×33%];母公司统一计算所得税时企业集团合并所得税费用396万元(379.5+16.5);母公司编制企业集团所得税分录分别为：借：所得税396万元;贷：应交税金379.5万元，递延税款16.5万元。
子公司编制单独纳税的所得税分录为：
借：所得税16.5万元;
贷：应交税金16.5万元。
(2)母公司编制合并会计报表抵销分录：
借：递延税款16.5万元;
贷：所得税16.5万元。
2.2002年因内部销售商品全部对外销售而使未实现内部销售利润得以实现，因此只须抵销上期因内部销售商品形成的未实现内部销售利润而使子公司单独纳税多缴所得税对本期期初未分配利润的影响。会计分录为：借：所得税16.5万元;贷：期初未分配利润16.5万元。
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5. 会计实操：企业合并所得税特殊性处理

 会计实操：企业合并所得税特殊性处理
                       　　企业合并包括三种形式，即控股合并、吸收合并和新设合并。所得税上所称合并业务通常是指吸收合并和新设合并，而控股合并所得税上称之为股权收购。企业合并的所得税处理分一般性处理和特殊性处理，笔者现结合《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)，对吸收合并、新设合并业务(以下简称合并业务)的所得税特殊性处理进行分析。
    
       　　依据财税[2009]59号文件规定，合并业务在同时满足被合并企业股东取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%(含同一控制下且不需要支付对价的企业合并)以及具有合理的商业目的等相关条件时，合并业务涉及的三方可以选择按下列特殊性规定进行所得税处理。
        　　合并企业的所得税处理 
       　　(一)非股权支付中涉及非货币性资产应否确认资产转让所得或损失问题。
       　　合并业务在符合特殊性处理规定的条件下，虽然合并企业支付的对价85%以上为股权支付，但仍可能涉及非股权支付。这里应注意的是，如果非股权支付中涉及非货币性资产，仍应按税法规定确认资产的转让所得或损失。
       　　(二)接受被合并企业净资产计税基础的确定。
       　　按照财税[2009]59号文件规定，合并企业接受被合并企业净资产(资产、负债)的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。这里重点分析接受被合并企业资产(以下简称合并资产)计税基础的确定。在不涉及非股权支付的情况下，合并资产的计税基础应为被合并企业原来的计税基础。但在涉及非股权支付情况下，合并资产的计税基础应根据被合并企业原有计税基础调整确定。如何进行调整呢?实际工作中可利用分解理论调整确定合并资产的计税基础。由于合并企业为取得合并资产付出了股权支付和非股权支付两种代价，因此可将其取得的合并资产分解为两部分，即一部分通过股权支付方式取得，另一部分通过非股权支付方式取得。其中，通过股权支付方式取得合并资产的计税基础，依据财税[2009]59号文件规定应按其原来的计税基础确定。而通过非股权支付方式取得的合并资产相当于按非股权支付的公允价值购入，因此应按公允价值确定其计税基础。
       　　(三) 以前年度所得税事项的处理。
       　　关于税收优惠政策的处理，财税[2009]59号文件规定，在企业吸收合并中，合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变，可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额(亏损计为零)计算。依据上述规定，在税率相同的情况下，剩余年限内各年可享受的减免税额相同。
       　　关于弥补亏损问题，财税[2009]59号文件只明确了符合特殊处理规定条件下，被合并企业以前年度发生的亏损应如何弥补，而未明确合并企业合并前发生的尚未超过弥补期限的亏损合并后应如何弥补。笔者认为，后者也应比照前者进行处理。
        　　被合并企业的所得税处理 
       　　(一)是否确认资产的转让所得或损失问题。
       　　合并业务如果符合特殊性处理规定的条件，则不涉及或仅涉及少量的货币资金。因此，为支持企业进行改组，财税[2009]59号文件规定，被合并企业可暂不确认全部资产的转让所得或损失，但应确认非股权支付对应的转让所得损失。非股权支付对应的资产转让所得或损失=(被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础)×(非股权支付金额÷被转让资产的公允价值)。
       　　(二)以前年度所得税事项的处理。
       　　符合特殊性处理条件的合并业务，由于被合并企业暂不确认全部资产转让所得或损失，依据财税[2009]59号文件规定，被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。
       　　关于以前年度亏损在合并企业的弥补问题，依据财税[2009]59号文件规定，可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。这里应注意的是，文件未明确按公式计算出的限额是每年可由合并企业弥补亏损的限额，还是亏损剩余弥补期限内可由合并企业弥补亏损的合计限额。笔者认为按公式计算出的限额应属于前者。
       　　关于税收优惠政策在合并企业可否继续享受问题，财税[2009]59号文件只明确了合并企业合并前未执行到期的税收优惠应如何处理，但未明确被合并企业合并前未执行到期的税收优惠应如何处理。笔者认为后者应比照前者进行处理。
        　　被合并企业股东的所得税处理 
       　　(一)是否确认旧股的转让所得或损失问题。
       　　符合特殊性处理条件的合并业务，被合并企业股东在合并中取得的多数利益为合并企业的股权，且取得的股权连续12个月内不得转让。如果在合并业务发生时如对其确认旧股全部转让所得并征税，会造成资金困难，从而违背所得税的量能负担原则。因此，依据财税[2009]59号文件规定，被合并企业股东可暂不确认旧股的'转让所得或损失，但应确认非股权支付部分对应的旧股转让所得或损失。
       　　(二)新股计税基础的确定问题。
       　　符合特殊性处理条件的合并业务，由于被合并企业股东暂不确认旧股的全部转让所得或损失，按照所得税的对等理论，被合并企业股东不能按照公允价值确定合并企业股权(以下简称新股)的计税基础。依据财税[2009]59号文件规定，应按其原持有的被合并企业股权的计税基础确定新股计税基础。具体而言，在不涉及非股权支付的情况下，新股计税基础应为旧股原计税基础;在涉及非股权支付的情况下，新股计税基础应根据旧股原计税基础调整确定。至于如何调整，财税[2009]59号文件未明确具体调整方法，笔者结合实际工作总结了两种调整方法。
       　　第一，依据所得税对等理论确定新股计税基础。按照财税[2009]59号文件规定，被合并企业股东应确定非股权支付对应的旧股转让所得或损失，按照所得税对等理论，以减少旧股为代价取得新股及非股权支付的计税基础之和应为旧股的原计税基础加上确认的非股权支付对应的旧股转让所得或损失，即新股计税基础+非股权支付计税基础=旧股原计税基础+非股权支付对应的旧股转让所得或损失，据此即可推算出新股的计税基础(非股权支付的计税基础应按公允价值确定)。
       　　第二，利用分解理论确定新股计税基础。在涉及非股权支付的情况下，可将被合并企业股东减少的旧股分为两部分，一部分用于换取新股;另一部分用于转让，且取得的非股权支付视为转让旧股取得的经济利益。依据财税[2009]59号文件规定，旧股用于换取新股的部分不确认其转让所得或损失，因此新股计税基础应为此部分旧股的原计税基础。确定新股计税基础的关键在于如何将旧股原计税基础分解为用于换取新股和用于转让两部分。可设旧股中用于转让部分的原计税基础为X，则有：旧股公允价值/旧股原计税基础=非股权支付/X，解得X，则旧股中用于换取新股部分的原计税基础=旧股原计税基础-X，此部分金额即为新股的计税基础。
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6. 所得税会计的差异形成原因及处理方式

　一、企业所得税法与会计准则的基本差异
（一）特征方面的差异
企业所得税法的特征是高度统一性和确定性，而会计准则的特征是原则性与灵活性有机结合。
税收是将一部分社会产品或一部分既得利益从纳税人手中转变为国家收入的再分配手段，它的突出特点是无偿性、强制性、确定性，集中体现了国家意志和国家利益的需要。税法所规定的行为方式明确而具体，不允许任何机关和个人随意改变或违反。同时，只有税法提供确定的行为标准，才能判断纳税人的行为是否符合法定的要求，对违反者强制地改变其涉税行为，同时对税收执法权力也给予规范和约束。

　　会计准则允许企业在不违反会计法的前提下，结合本企业的具体情况，制定适合于本企业的会计核算方法，处理好统一性与灵活性之间的关系。在原则性规范的前提下，赋予企业更多的会计政策选择权和决定权；企业可以自主合理地作出一系列会计估计；在会计核算与会计报告中，体现重要性原则的要求，企业可针对交易或事项的重要程度，采用不同的核算方式，对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导会计信息使用者的前提下，可适当简化处理。

　　（二）功能方面的差异
会计准则的首要功能是规范、统一和提高会计信息的质量，在不同的会计环境下，会计准则必须将会计政策选择权限制在一定的范围内，个体的会计选择如果不是建立在严密的约束机制之下，其结果可能会是滥用“职业判断”，从而为会计造假大开方便之门，会计改革的实践已经证明了这一点。会计准则的功能在于提高会计信息的质量，尤其是可靠性、相关性方面的要求，但当可靠性与相关性二者不可兼得时，应优先考虑可靠性。会计准则的另一重要功能是在满足不同会计信息使用者需要的前提下，指导和组织会计核算。

　　企业所得税法的首要功能在于保证财政收入，体现国家意志和最广泛意义上的社会意志。另一个重要功能是在公平税负的前提下对经济活动起到调节和促进作用，既要考虑“公平”，又要兼顾“效率”。它通过制定一系列鼓励或限制性的税收政策引导经济活动的运行，调节社会资源的配置和收入再分配。如在计税依据和税率的规定方面，详细列举了哪些是应税收入，哪些是免税收入；不同的收入怎样适用不同的税率等。在所得税扣除方面，详细列举哪些项目可以税前扣除，哪些项目不可以税前扣除，哪些项目的扣除金额受限额限制，哪些项目可以加计扣除等。

　　（三）会计要素确认方面的差异
1.资产。会计准则规定，资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。确认为资产必须同时满足两个条件：一是该资源有关的经济利益很可能流入企业；二是该资源的成本或者价值能够可靠地计量。而企业所得税法没有对资产整体给出定义，但分别对固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等资产项目给出了定义。由于会计处于谨慎性的考虑，对资产计提的减值准备税法不予认可，因此，资产的账面价值与计税基础经常会出现差异。

　　2.负债。会计准则规定，负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。确认为负债必须同时满足两个条件：一是与该义务有关的经济利益很可能流出企业；二是未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。而企业所得税法将负债区分为法定义务和推定义务，由于法定义务而产生的费用符合税法规定的允许在税前扣除。而推定义务产生的费用不允许在税前扣除。

　　3.所有者权益。会计准则规定，所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。一般来源于所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。但是，企业所得税法对于不同来源的所有者权益处理是不同的，所有者投入的资本不计入企业的应纳税所得额，而直接记入所有者权益的利得或损失则在未来期间可能计入应纳税所得额征收企业所得税，比如公允价值变动等。

　　4.收入。会计准则规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。其实这是狭义的收入概念。而企业所得税法规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括征税收入、免税收入、不征税收入。因此，会计收入与征税收入在数量关系上可能是不相等的。

　　5.费用。会计准则规定，费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。而费用在企业所得税法中主要表现为各项扣除，可以区分为全额扣除项目、按一定标准和范围扣除的项目、不得扣除的项目。因此，对于费用的处理，会计准则和企业所得税法的差异最大。

　　6.利润。会计准则规定，利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。利润金额取决于收入和费用、直接计入当期利润的利得和损失金额的计量。而利润在企业所得税法中表现为应纳税所得税额，由于会计准则和企业所得税法在资产、负债、所有者权益、收入、费用要素的确认方面存在差异，因此，会计利润与应纳税所得额一般也会存在差异。

　　（四）计量属性方面的差异
基于会计信息质量的要求，会计准则体系中采用了历史成本、公允价值、现值、可变现净值、重置成本等五种计量属性，力求对会计要素的计量更加可靠、客观、准确。同时，为了尽可能的实现与国际会计准则趋同，会计准则体系中大量采用了公允价值计量属性。

　　企业所得税法仍然坚持以历史成本计量属性为主，在某些方面也采用了公允价值和重置成本计量属性。比如，企业通过捐赠、投资、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；企业盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。可变现净值计量属性一般用于期末考虑资产是否计提减值准备，因此，企业所得税法不予认可，现值计量属性不符合税法对于风险的态度和价值取向，也不予认可。

　　（五）会计政策选择权方面的差异
会计政策是企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采用的具体会计处理方法。企业会计准则在资产折旧、存货的计价方法上给企业留下的选择余地越来越大，企业选择的空间也越来越大。例如，会计准则规定，企业应当根据固定资产的性质和消耗方式，合理地确定固定资产的预计使用年限和预计净残值，并根据科技发展、环境及其他因素，选择合理的固定资产折旧方法，按照管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准，作为计提折旧的依据。这一规定事实上赋予了企业更大的自主权，使企业在确定折旧政策时，既要考虑固定资产的有形损耗，也要考虑无形损耗。

　　而企业所得税法规定，固定资产的折旧必须在法定使用年限内依直线法计算，只有在特定情况下才允许采取加速折旧方法，对未经批准而采取加速折旧或直线法以外的其他折旧方法，纳税时必须进行纳税调整。所以，企业所得税法限制企业对于会计政策的选择权要严于会计准则。


　　二、企业所得税法与会计准则产生差异的原因
（一）核算方法与计量属性不同
会计准则中的核算方法和原则在不断变化，计量属性更加多元化，但是，企业所得税法不认可现值和可变现净值计量属性，加大了资产负债的账面价值与计税基础之间的暂时性差异，使得会计盈余与应税所得之间的分歧增大，企业所得税的会计处理愈加复杂，必将造成企业所得税法与会计准则之间的摩擦，同时也加大了企业的守法成本及涉税风险，也有可能造成国家的税收流失。

　　（二）目标定位与价值取向不同
当征纳双方出现利益冲突时，税法主要保护国家利益，而会计准则主要通过对会计主体核算方法、特色及会计政策选择等约束，尽可能的保证企业能够恰当地反映其财务状况和经营成果，为投资者、债权人等利益相关者提供决策有用的会计信息，倾向于保护企业及其利益相关者的微观经济利益。

　　（三）法律依据不同
对于同一会计主体，会计准则中规定了不同的会计政策和方法，可供企业根据自身情况自由的选择，对会计政策选择行为的约束比较灵活；而企业所得税法为了体现其严肃性和税收的公平性，对会计政策选择行为的约束比较严格，很少或者根本不允许企业有选择的余地。

　　（四）对风险的态度不同
会计准则对风险和不确定性持谨慎态度，会计盈余重视可预见的费用或者损失，可以预提损失准备；而应税所得则依据企业所得税法规定，或不承认预提损失准备，或只承认有限标准的预提损失准备。

　　（五）核算原则不同
会计盈余的核算以权责发生制为基础，而应税所得的核算在以权责发生制为基础的同时也采用收付实现制，或者权责发生制与收付实现制相结合的混合制。

　　（六）业务范围和处理程序不同
会计盈余核算的对象是企业与生产经营活动有关的一切经济活动，而应税所得只关心与纳税有关的经济事项。在核算程序上，会计盈余采取的是“会计凭证-会计账簿-会计报表”的顺序，而应税所得的计算无需规范化的程序。

7. 浅析企业合并的会计处理方法

 浅析企业合并的会计处理方法
                       　　购买法把合并方取得被合并方净资产看成是一项交易，同企业购置一般资产的交易一样，没有本质区别。以下是我为您搜集整理的浅析企业合并的会计处理方法论文，希望您能喜欢。
    
       　 　摘要： 企业合并会计处理方法主要有购买法和权益联合法。二者处理的计价基础不同，对企业合并后产生的会计信息有着不同的影响。文章主要分析吸收合并下两种方法对合并企业的财务状况、经营成果及财务指标的影响，并对其合理性和不足作粗浅评价。
       　 　关键词： 企业合并;购买法;权益联合法
       　　随着市场经济的发展，企业合并现象已越来越多地出现在经济生活中，是现代大公司形成和发展的有效手段。当企业发展到一定阶段，为达到规模经济、拓宽经营渠道、开辟投资新领域或市场，往往会通过兼并其他企业来增强自身的实力。本文仅对吸收合并下两种方法处理作一浅析。
        　　一、企业合并的会计处理方法 
       　　购买法和权益联合法是企业合并的两种会计处理方法。企业合并准则将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并，前者采用类似权益联合法，后者采用购买法。两种方法在具体的会计处理、产生的经济影响、理论依据等方面存在诸多差异。
       　　第一，购买法。
       　　购买法把合并方取得被合并方净资产看成是一项交易，同企业购置一般资产的交易一样，没有本质区别。因此，购买法要求按公允价值反映被合并方的资产和负债，并将其公允价值体现在合并方的账户和报表中。购买成本按作为对价付出的资产、承担债务或发行权益性证券的公允价值计入，购买成本与取得净资产公允价值的差额确认为商誉。由于非同一控制下的企业合并大多属于非关联企业之间的合并，作价往往是以市价为基础，交易相对公允，所以采用购买法进行会计处理。
       　　第二，权益联合法。
       　　权益联合法把企业合并看成是各参与合并企业的经济资源的联合，是股权联合行为，不是一家企业购买另一家企业净资产的交易行为。因此，计价基础不应改变，合并方取得被合并方的资产和负债应按原账面价值反映，合并方所取得净资产的入账价值与进行合并作为对价付出的资产、承担债务或发行权益性证券账面价值的差额，应调整所有者权益的相关项目，不确认为商誉。通常同一控制下的企业合并发生在同一集团内部企业之间，属于关联企业之间的合并，作价的公允性较弱，所以采用权益联合法进行会计处理。
        　　二、两种方法处理结果的分析 
       　　由于两种方法在进行账务处理时所应用的计价基础不同，因而往往会对合并方的`生产经营、财务状况、经营成果产生不同的影响。
       　　第一，对合并方财务状况的影响。
       　　购买法下，合并方是将被并企业的资产、负债按公允价值并入，而权益联合法则是按账面价值并入，在物价上涨或被并方的资产质量较好的情况下，资产的公允价值往往会大于账面价值，还可能伴有商誉存在，这样购买法报告的资产规模较大，而负债一般不会发生变动，因而净资产数量优于权益联合法，应用权益联合法报告的资产规模较小。
       　　第二，对合并方经营业绩的影响。
       　　购买法下报告的资产价值一般高于权益联合法，这些资产以后又会转化为成本费用，若存在商誉的情况下，还有计提减值准备的可能，企业未来的经营成本将有所加大。另外，权益联合法下的合并通常是发行股票相交换来完成，购买法通常采用支付货币资金或承担债务方式来完成，还要负担举债的利息费用，因此企业合并后报告的盈利能力购买法小于权益联合法。
       　　第三，对合并方生产经营的影响。
       　　购买法报告的利润较低，可以减少所得税现金流出，使企业分红派现的压力减少，现金可以沉淀在企业，增加企业发展的后劲，生产经营中资产耗费的价值是按公允价值补偿，通常不影响资产的更新和简单再生产的进行。权益联合法报告的利润较多，会增加所得税现金流出，对生产经营中资产耗费是按较低的账面价值补偿，因而资产价值难免存在补偿不足，必然会影响资产将来的更新，可能还存在虚盈实亏的现象，投资人的资本难于保全。
       　　第四，对合并方财务指标的影响。
       　　权益联合法报告的利润较高，资产和净资产较少，因而资产收益率较高，反映的资金周转速度同样快于购买法，能带来较好的财务报告效应。但反映的偿债能力(如资产负债率)往往弱于购买法。如果账面价值高于公允价值，则结果正好相反。
        　　三、对两种会计处理方法的评价 
       　　购买法按公允价值入账，更能反映企业合并是公平交易的结果，投资者能更好地了解所获资源的现时价值，有利于对合并作出决策。但合并后一般报告的利润较低，对盈利能力产生不利影响，不能正确评价合并后经营成果。又因为商誉也仅仅确认被合并方的，合并方的不确认，采用不同的政策也是不合逻辑的。
       　　另外，现阶段产权交易市场不很成熟，再说每种资产评估方法都存在一定的局限性，资产评估的结果公允性难以保证，还可能存在人为操纵的现象，公允价值可靠性较弱。
       　　权益联合法按账面价值入账，账面价值是有原始依据的，不易被人为操纵，合并时只需将各项目金额直接相加，会计处理简单易于操作，而且符合历史成本会计原则和持续经营会计基本假设。但是，权益联合法不体现资产现实价值，企业可能暗藏着潜在的盈亏。
       　　若账面价值小于公允价值，企业立即出售并入的资产就可迅速增加当期利润，容易掩盖本身的经营亏损，为粉饰其业绩提供了操纵空间，即使资产不出售，合并后资产耗费各期也是以较低的价值补偿，从而报告的利润也会较高，甚至存在虚盈实亏现象，侵蚀投资人的资本。
        　　四、结束语 
       　　企业合并两种会计处理方法都有一定的合理性和适用性，但在应用过程中仍然存在一定的不足。从实践中看，购买法的适用性较权益联合法广泛，财务信息的可比性与透明度较强。
       　　但是我国现阶段同一控制下的企业合并仍有一定的数量，权益联合法目前有存在的必要，因此在现阶段市场经济情况下，企业合并两种方法并存是现实的。我国经济的发展还相当滞后，企业合并在理论和实务上还不很完善，这就需要我们去发现问题并规避其劣势，进一步完善理论并与之国际惯例完全接轨。
        　　参考文献： 
       　　1.财政部会计司编写组.企业会计准则讲解[M].人民出版社,2010.
       　　2.黄唏,周国光.企业合并会计核算有关问题再思考[J].财会月刊,2011(5).
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8. 所得税会计差异形成原因及处理方式

所得税会计的形成和发展是所得税法规与会计准则规定相互分离的必然结果，两者分离程度以及差异种类和数量，直接影响和决定了所得税会计处理方法的改进。税务会计又称企业纳税会计，是指以税收法律、法规和会计制度为依据，以货币为计量单位，运用会计的基本理论和方法，对纳税单位的纳税活动所引起的资金运动进行反映和监督，维护国家和纳税人的合法权益的专业会计。
  税务会计是融税收制度和会计核算于一体的特殊专业会计。会计处理和税法处理有差异，于是产生了专门的纳税会计，很多企业都单独设置纳税会计岗位的。